基于国家审计准则的审计程序

国家审计机关执行审计任务必须履行法定程序,《中华人民共和国国家审计准则》(审计署令第8号)是现行国家审计业务必须遵守的行为规范、规章制度,是执行审计业务的职业标准,评价审计质量的基本尺度。基于该准则,结合近年国家审计实践,阐述国家审计基本程序如下。

(一)审计计划

1.年度审计项目计划。审计机关应当根据法定的审计职责和审计管辖范围,编制年度审计项目计划。编制年度审计项目计划应当服务大局,围绕政府工作中心,突出审计工作重点,合理安排审计资源,防止不必要的重复审计。审计机关按照下列步骤编制年度审计项目计划:①调查审计需求,初步选择审计项目;②对初选审计项目进行可行性研究,确定备选审计项目及其优先顺序;③评估审计机关可用审计资源,确定审计项目,编制年度审计项目计划。

审计机关从下列方面调查审计需求,初步选择审计项目:①国家和地区财政收支、财务收支以及有关经济活动情况;②政府工作中心;③本级政府行政首长和相关领导机关对审计工作的要求;④上级审计机关安排或者授权审计的事项;⑤有关部门委托或者提请审计机关审计的事项;⑥群众举报、公众关注的事项;⑦经分析相关数据认为应当列入审计的事项;⑧其他方面的需求。

下列审计项目应当作为必选审计项目:①法律法规规定每年应当审计的项目;②本级政府行政首长和相关领导机关要求审计的项目;③上级审计机关安排或者授权的审计项目。审计机关对必选审计项目,可以不进行可行性研究。

上级审计机关直接审计下级审计机关审计管辖范围内的重大审计事项,应当列入上级审计机关年度审计项目计划,并及时通知下级审计机关。上级审计机关可以依法将其审计管辖范围内的审计事项,授权下级审计机关进行审计。

对预算管理或者国有资产管理使用等与国家财政收支有关的特定事项,符合下列情形的,可以进行专项审计调查:①涉及宏观性、普遍性、政策性或者体制、机制问题的;②事项跨行业、跨地区、跨单位的;③事项涉及大量非财务数据的;④其他适宜进行专项审计调查的。

审计机关年度审计项目计划的内容主要包括:①审计项目名称;②审计目标,即实施审计项目预期要完成的任务和结果;③审计范围,即审计项目涉及的具体单位、事项和所属期间;④审计重点;⑤审计项目组织和实施单位;⑥审计资源。采取跟踪审计方式实施的审计项目,年度审计项目计划应当列明跟踪的具体方式和要求。专项审计调查项目的年度审计项目计划应当列明专项审计调查的要求。

年度审计项目计划应当按照审计机关规定的程序审定。审计机关在审定年度审计项目计划前,根据需要,可以组织专家进行论证。年度审计项目计划报送并经审计机关同级党委审计委员会审议通过后执行。审计机关应当将年度审计项目计划报经本级政府行政首长批准并向上一级审计机关报告。

2.审计工作方案。审计机关业务部门依据年度审计项目计划编制审计工作方案。审计工作方案的内容主要包括:①审计目标;②审计范围;③审计内容和重点;④审计工作组织安排;⑤审计工作要求。审计工作方案按照审计机关规定的程序审批。

3.审计实施方案。具体承担审计项目的各业务部门需要编制审计项目实施方案,将审计项目按照审计工作方案内容和要求进一步细化,使之具有较强可操作性。编制审计实施方案一般要进行审前调查,审计组调查了解被审计单位及其相关情况,为作出下列职业判断提供基础:①确定职业判断适用的标准;②判断可能存在的问题;③判断问题的重要性;④确定审计应对措施。

审计实施方案的内容主要包括:①审计目标;②审计范围;③审计内容、重点及审计措施,包括审计事项和根据准则第七十三条确定的审计应对措施;④审计工作要求,包括项目审计进度安排、审计组内部重要管理事项及职责分工等。采取跟踪审计方式实施审计的,审计实施方案应当对整个跟踪审计工作作出统筹安排。专项审计调查项目的审计实施方案应当列明专项审计调查的要求。

(二)审计实施

1.组建审计组。审计机关应当在实施项目审计前组成审计组。审计组由审计组组长和其他成员组成。审计组实行审计组组长负责制。审计组组长由审计机关确定,审计组组长可以根据需要在审计组成员中确定主审,主审应当履行其规定职责和审计组组长委托履行的其他职责。

2.下达审计通知书。审计机关应当依照法律法规的规定,向被审计单位送达审计通知书。审计通知书的内容主要包括被审计单位名称、审计依据、审计范围、审计起始时间、审计组组长及其他成员名单和被审计单位配合审计工作的要求。同时,还应当向被审计单位告知审计组的审计纪律要求。采取跟踪审计方式实施审计的,审计通知书应当列明跟踪审计的具体方式和要求。专项审计调查项目的审计通知书应当列明专项审计调查的要求。

3.科学选用审计技术方法,依照法定权限和程序收集充分适当审计证据。

(1)审计人员可以采取下列方法调查了解被审计单位及其相关情况:①书面或者口头询问被审计单位内部和外部相关人员;②检查有关文件、报告、内部管理手册、信息系统的技术文档和操作手册;③观察有关业务活动及其场所、设施和有关内部控制的执行情况;④追踪有关业务的处理过程;⑤分析相关数据。

(2)审计人员可以从下列方面调查了解被审计单位及其相关情况:①单位性质、组织结构;②职责范围或者经营范围、业务活动及其目标;③相关法律法规、政策及其执行情况;④财政财务管理体制和业务管理体制;⑤适用的业绩指标体系以及业绩评价情况;⑥相关内部控制及其执行情况;⑦相关信息系统及其电子数据情况;⑧经济环境、行业状况及其他外部因素;⑨以往接受审计和监管及其整改情况;⑩需要了解的其他情况。

(3)审计人员可以从下列方面调查了解被审计单位相关内部控制及其执行情况:①控制环境,即管理模式、组织结构、责权配置、人力资源制度等;②风险评估,即被审计单位确定、分析与实现内部控制目标相关的风险,以及采取的应对措施;③控制活动,即根据风险评估结果采取的控制措施,包括不相容职务分离控制、授权审批控制、资产保护控制、预算控制、业绩分析和绩效考评控制等;④信息与沟通,即收集、处理、传递与内部控制相关的信息,并能有效沟通的情况;⑤对控制的监督,即对各项内部控制设计、职责及其履行情况的监督检查。

(4)审计人员可以从下列方面调查了解被审计单位信息系统控制情况:①一般控制,即保障信息系统正常运行的稳定性、有效性、安全性等方面的控制;②应用控制,即保障信息系统产生的数据的真实性、完整性、可靠性等方面的控制。

4.恰当选择审计依据。审计人员在调查了解被审计单位及其相关情况的过程中,可以选择下列标准作为职业判断的依据:①法律、法规、规章和其他规范性文件;②国家有关方针和政策;③会计准则和会计制度;④国家和行业的技术标准;⑤预算、计划和合同;⑥被审计单位的管理制度和绩效目标;⑦被审计单位的历史数据和历史业绩;⑧公认的业务惯例或者良好实务;⑨专业机构或者专家的意见;⑩其他标准。审计人员在审计实施过程中需要持续关注标准的适用性。职业判断所选择的标准应当具有客观性、适用性、相关性、公认性。标准不一致时,审计人员应当采用权威的和公认程度高的标准。

5.获取充分、适当审计证据,客观、准确编制审计取证单。审计人员重点围绕下列方面获取审计证据:①标准,即判断被审计单位是否存在问题的依据。②事实,即客观存在和发生的情况。事实与标准之间的差异构成审计发现的问题。③影响,即问题产生的后果。④原因,即问题产生的条件。

审计人员在审计实施过程中,应当持续评价审计证据的适当性和充分性。已采取的审计措施难以获取适当、充分审计证据的,审计人员应当采取替代审计措施;仍无法获取审计证据的,由审计组报请审计机关采取其他必要的措施或者不作出审计结论。

6.分类、汇总、取舍审计取证单,全面反映审计的过程和结果,形成审计工作底稿。审计工作底稿记录的审计过程和结论主要包括:①实施审计的主要步骤和方法;②取得的审计证据的名称和来源;③审计认定的事实摘要;④得出的审计结论及其相关标准。

7.判断重大违法行为。审计人员可以通过关注下列情况,判断可能存在的重大违法行为:①具体经济活动中存在的异常事项;②财务和非财务数据中反映出的异常变化;③有关部门提供的线索和群众举报;④公众、媒体的反映和报道;⑤其他情况。

8.聚焦项目重点领域、环节、事项。审计人员执行审计业务时,应当保持职业谨慎,充分关注可能存在的重大违法行为。重大违法行为是指被审计单位和相关人员违反法律法规、涉及金额比较大、造成国家重大经济损失或者对社会造成重大不良影响的行为。审计人员检查重大违法行为,应当评估被审计单位和相关人员实施重大违法行为的动机、性质、后果和违法构成。调查了解被审计单位及其相关情况时,可以重点了解可能与重大违法行为有关的下列事项:①被审计单位所在行业发生重大违法行为的状况;②有关的法律法规及其执行情况;③监管部门已经发现和了解的与被审计单位有关的重大违法行为的事实或者线索;④可能形成重大违法行为的动机和原因;⑤相关的内部控制及其执行情况;⑥其他情况。(www.zuozong.com)

9.应对措施。发现重大违法行为的线索,审计组或者审计机关可以采取下列应对措施:①增派具有相关经验和能力的人员;②避免让有关单位和人员事先知晓检查的时间、事项、范围和方式;③扩大检查范围,使其能够覆盖重大违法行为可能涉及的领域;④获取必要的外部证据;⑤依法采取保全措施;⑥提请有关机关予以协助和配合;⑦向政府和有关部门报告;⑧其他必要的应对措施。

(三)审计报告

1.编制主体。审计组实施审计或者专项审计调查后,应当向派出审计组的审计机关提交审计报告。审计机关审定审计组的审计报告后,应出具审计机关的审计报告。遇有特殊情况,审计机关可以不向被调查单位出具专项审计调查报告。

2.编制过程。

(1)审计组编制。审计组在起草审计报告前,应当讨论确定下列事项:①评价审计目标的实现情况;②审计实施方案确定的审计事项完成情况;③评价审计证据的适当性和充分性;④提出审计评价意见;⑤评估审计发现问题的重要性;⑥提出对审计发现问题的处理处罚意见;⑦其他有关事项。审计组应当对讨论前款事项的情况及其结果作出记录。

审计组应当将下列材料报送审计机关业务部门复核:①审计报告;②审计决定书;③被审计单位、被调查单位、被审计人员或者有关责任人员对审计报告的书面意见及审计组采纳情况的书面说明;④审计实施方案;⑤调查了解记录、审计工作底稿、重要管理事项记录、审计证据材料;⑥其他有关材料。

(2)专门机构审理。审计报告、审计决定书原则上应当由审计机关审计业务会议审定;特殊情况下,经审计机关主要负责人授权,可以由审计机关其他负责人审定。

(3)审计业务会议审议。审理机构将审理后的审计报告、审计决定书连同审理意见书报送审计机关负责人。

3.审计报告要素。审计机关的审计报告(审计组的审计报告)包括下列基本要素:①标题;②文号(审计组的审计报告不含此项);③被审计单位名称;④审计项目名称;⑤内容;⑥审计机关名称(审计组名称及审计组组长签名);⑦签发日期(审计组向审计机关提交报告的日期)。经济责任审计报告还包括被审计人员姓名及所担任职务。

4.审计报告主要内容:①审计依据,即实施审计所依据的法律法规规定;②实施审计的基本情况,一般包括审计范围、内容、方式和实施的起止时间;③被审计单位基本情况;④审计评价意见,即根据不同的审计目标,以适当、充分的审计证据为基础发表的评价意见;⑤以往审计决定执行情况和审计建议采纳情况;⑥审计发现的被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为和其他重要问题的事实、定性、处理处罚意见以及依据的法律法规和标准;⑦审计发现的移送处理事项的事实和移送处理意见,但是涉嫌犯罪等不宜让被审计单位知悉的事项除外;⑧针对审计发现的问题,根据需要提出的改进建议。审计期间被审计单位对审计发现的问题已经整改的,审计报告还应当包括有关整改情况。经济责任审计报告还应当包括被审计人员履行经济责任的基本情况,以及被审计人员对审计发现问题承担的责任。核查社会审计机构相关审计报告发现的问题,应在审计报告中一并反映。

5.审计决定书。对审计或者专项审计调查中发现被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为,依法应当由审计机关在法定职权范围内作出处理处罚决定的,审计机关应当出具审计决定书。审计决定书的内容主要包括:①审计的依据、内容和时间;②违反国家规定的财政收支、财务收支行为的事实、定性、处理处罚决定以及法律法规依据;③处理处罚决定执行的期限和被审计单位书面报告审计决定执行结果等要求;④依法提请政府裁决或者申请行政复议、提起行政诉讼的途径和期限。

6.审计移送书。审计或者专项审计调查发现的依法需要移送其他有关主管机关或者单位纠正、处理处罚或者追究有关人员责任的事项,审计机关应当出具审计移送处理书。审计移送处理书的内容主要包括:①审计的时间和内容;②依法需要移送有关主管机关或者单位纠正、处理处罚或者追究有关人员责任事项的事实、定性及其依据和审计机关的意见;③移送的依据和移送处理说明,包括将处理结果书面告知审计机关的说明;④所附的审计证据材料。

审计报告、审计决定书经审计机关负责人签发后,按照下列要求办理:①审计报告送达被审计单位、被调查单位;②经济责任审计报告送达被审计单位和被审计人员;③审计决定书送达被审计单位、被调查单位、被处罚的有关责任人员。

7.审计报告、对外公告。审计机关在审计中发现的下列事项,可以采用专题报告、审计信息等方式向本级政府、上一级审计机关报告:①涉嫌重大违法犯罪的问题;②与国家财政收支、财务收支有关政策及其执行中存在的重大问题;③关系国家经济安全的重大问题;④关系国家信息安全的重大问题;⑤影响人民群众经济利益的重大问题;⑥其他重大事项。

审计机关实施经济责任审计项目后,应当按照相关规定,向本级政府行政首长和有关干部监督管理部门报告经济责任审计结果。

审计机关公布审计和审计调查结果,应当指定专门机构统一办理,履行规定的保密审查和审核手续,报经审计机关主要负责人批准。审计机关内设机构、派出机构和个人,未经授权不得向社会公布审计和审计调查结果。

8.审计整改。审计机关应当建立审计整改检查机制,督促被审计单位和其他有关单位根据审计结果进行整改。

(四)审计质量控制和责任

1.质量控制目标。审计机关应当建立审计质量控制制度,以保证实现下列目标:①遵守法律法规和《中华人民共和国国家审计准则》;②作出恰当的审计结论;③依法进行处理处罚。

2.质量控制制度。审计机关应当针对下列要素建立审计质量控制制度:①审计质量责任;②审计职业道德;③审计人力资源;④审计业务执行;⑤审计质量监控。

3.质量控制体系。审计机关实行审计组成员、审计组主审、审计组组长、审计机关业务部门、审理机构、总审计师和审计机关负责人对审计业务的分级质量控制。

1.简述国家审计基本理论主要观点。

2.国家审计基本依据有哪些?

3.按照《中华人民共和国国家审计准则》(审计署令第8号),国家审计程序主要有哪些?